Tobias MillerDie Bilanzierung von Pensionsverpflichtungen nach HGB, IFRS und SME-IFRS

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In den letzten Jahren haben die weltwirtschaftlichen Verflechtungen immer weiter zugenommen. Durch die Integration der Märkte wurde der Druck erhöht, die nationalen Rechnungslegungssysteme zu vereinheitlichen. Seit 2005 sind alle kapitalmarktorientierten deutschen Mutterunternehmen verpflichtet, ihre Konzernabschlüsse nach International Financial Reporting Standards (IFRS) zu erstellen. Nicht-kapitalmarktorientierte Unternehmen haben ebenfalls die Möglichkeit, ihren Konzernabschluss nach IFRS aufzustellen, der dann mit befreiender Wirkung an die Stelle eines Konzernabschlusses nach HGB tritt. Ähnliches gilt auch für den Einzelabschluss. Alle Unternehmen, d.h. sowohl kapitalmarktorientierte als auch nicht-kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften, Personengesellschaften und Einzelunternehmen, dürfen einen Einzelabschluss nach IFRS für Informationszwecke aufstellen. Jedoch befreit die Aufstellung eines Einzelabschlusses nach IFRS nicht von der Erstellung eines Einzelabschlusses nach HGB.

Von den ca. 3,3 Mio. Unternehmen in Deutschland sind weniger als 1000 verpflichtet, die Umstellung auf IFRS im Konzernabschluss zu vollziehen. Die restlichen Unternehmen sind zu 99,7% den kleinen und mittleren Unternehmen (KMU) zuzuordnen. Die Zahlen zeigen, dass nur ein verschwindend geringer Teil der deutschen Unternehmen von den Verpflichtungen des BilReG betroffen sind. Die Mehrzahl jedoch erhält durch § 315a Abs. 3 und § 325 Abs. 2a ein neues Wahlrecht bei der externen Rechnungslegung.

Spätestens seit Inkrafttreten der „IAS-Verordnung“ wird in der Literatur zum Teil sehr kontrovers diskutiert, ob eine Anwendung der IFRS-Rechnungslegung auf den Einzel- und/oder Konzernabschluss bei kleinen und mittleren Unternehmen sinnvoll ist. Die Praxis zeigt, dass die KMU dieses Wahlrecht bis zum heutigen Zeitpunkt aus verschiedensten Gründen nur vereinzelt anwenden.

Im Jahr 2001 entschloss sich das International Accounting Standards Board (IASB), verschiedene Ansätze zur Entwicklung einer internationalen Rechnungslegung für kleine und mittlere Unternehmen zu erörtern. Das Ziel war dabei, speziell auf die KMU zugeschnittene IFRS zu entwickeln und somit den Übergang für nicht-kapitalmarktorientierte Unternehmen mit speziellen IFRS zu erleichtern. Anfang 2007 wurde dazu vom IASB der „Exposure Draft International Financial Reporting Standard for Small and Medium-Sized Entities (ED-IFRS for SMEs)“ veröffentlicht. Für die KMU kann sich dadurch in Zukunft noch ein weiteres Wahlrecht ergeben. Sie haben nach der endgültigen Veröffentlichung der Standards dann möglicherweise die Wahl zwischen den normalen sogenannten Full-IFRS oder den SME-IFRS.

Die schon jetzt vom Gesetzgeber ermöglichte und durch die SME-IFRS in Zukunft erweiterte Pluralität der Rechnungslegungssysteme wirft zum einen für KMU die Frage auf, welche Unterschiede es in den jeweiligen Berichterstattungsregeln gibt, und zum anderen, welche Auswirkungen sie auf das Erscheinungsbild des Jahresabschlusses haben. Dabei konzentriert sich der Autor auf den komplexesten Regelungsbereich in den verschiedenen Normensystemen: die Bilanzierung und Bewertung von Pensionsverpflichtungen.

Bedingt durch die Unterschiede zwischen den einzelnen Regelungen entstehen bei einer Umstellung vielfach erhebliche Differenzen in Bezug auf die Verpflichtungen, die aus der betrieblichen Altersversorgung entstehen. Dies führt zwangsläufig dazu, dass die Altersversorgung bei einer Umstellung für die Bilanzierungspraxis von besonderer Brisanz ist.

Vor dem Hintergrund der aufgeführten Perspektiven werden in der Studie die Unterschiede in den Regelungen der Normensysteme in Bezug auf die Pensionsverpflichtungen aufgezeigt und darauf aufbauend analysiert, welche Auswirkungen eine Umstellung ihrer Bilanzierung von HGB auf (SME-) IFRS bei den KMU hätte.

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